제12장 부당행위계산부인
부당행위계산부인 적용요건
특수관계인
특수관계인이란 법인과 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 다음에 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다. (법법 2 12호, 법인령 2 ⑤)
① 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 해당 법인의 경영에 대해 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법에 따라 이사로 보는 업무집행지시자 등을 포함한다)와 그 친족*1
② 비소액주주등*2과 그 친족
③ 다음의 어느 하나에 해당하는 자 및 이들과 생계를 함께하는 친족
㉠ 법인의 임원ㆍ직원 또는 비소액주주등의 직원(비소액주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)
㉡ 법인 또는 비소액주주등의 금전이나 그 밖의 자산에 의해 생계를 유지하는 자
④ 해당 법인이 직접 또는 그와 ①부터 ③까지의 관계에 있는 자를 통해 어느 법인의 경영에 대해 국세기본법 시행령에 따른 지배적인 영향력*3을 행사하고 있는 경우 그 법인
⑤ 해당 법인이 직접 또는 그와 ①부터 ④까지의 관계에 있는 자를 통해 어느 법인의 경영에 대해 국세기본법 시행령에 따른 지배적인 영향력*3을 행사하고 있는 경우 그 법인
⑥ 해당 법인에 30% 이상을 출자하고 있는 법인에 30% 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
⑦ 해당 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 따른 기업집단에 속하는 법인인 경우에는 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원
*1 국기령 1의2①에 따른 자
㉠ 4촌 이내의 혈족, 3촌 이내의 인척 ( 2023.3.1.이후 납세의무성립분부터 적용 )
㉡ 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
㉢ 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자ㆍ직계비속
㉣ 본인이 민법에 따라 인지한 혼인 외 출생자의 생부나 생모(본인의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람 또는 생계를 함께하는 사람으로 한정한다)
*2 소액주주등이란 발행주식총수 또는 출자총액의 1%에 미달하는 주식등을 소유한 주주등(해당 법인의 국가, 지방자치단체가 아닌 지배주주등의 특수관계인인 자는 제외한다)을 말한다. (법인령 50 ②)
*3 국세기본법 시행령 1의2 ④
다음의 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.
① 영리법인인 경우
㉠ 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 30% 이상을 출자한 경우
㉡ 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우
② 비영리법인인 경우
㉠ 법인의 이사의 과반수를 차지하는 경우
㉡ 법인의 출연재산(설립을 위한 출연재산만 해당한다)의 30% 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자인 경우
< 예제 >
다음은 법인세법에 따른 부당행위계산의 부인 규정을 적용하는 특수관계인의 범위에 대한 설명이다. 옳지 않은 것은?① 임원의 임면권 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자와 그 친족
② 주주 등(소액주주 등 제외)과 그 친족
③ 법인의 임원ㆍ직원 또는 주주 등의 직원이나 직원 외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족
④ 당해 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
⑤ 당해 법인이 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원
정답 및 해설
④ 당해 법인에 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
정답 ④
부당행위계산의 부인 유형
조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우란 다음에 해당하는 경우를 말한다.
① 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
② 무수익 자산을 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
③ 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 법정의 주식매수선택권 등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.
④ 특수관계인인 법인간의 합병(분할합병 포함)ㆍ분할에 있어서 불공정한 비율로 합병ㆍ분할하여 합병ㆍ분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우. 다만, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따라 합병ㆍ분할하는 경우는 제외함
⑤ 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
⑥ 출연금을 대신 부담한 경우
⑦ 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우 다만, 다음에 해당하는 경우는 제외한다.
가. 법정의 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우
나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주임원 포함) 및 직원에게 사택(임차사택을 포함)을 제공하는 경우
다. 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 일정한 요건을 갖추어 용역을 제공하는 경우
⑧ 금전 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 다만, 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 일정한 요건을 갖추어 용역을 제공받은 경우는 제외한다.
⑨ 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우
⑩ 불공정합병, 불균등증자 및 불균등감자에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등(소액주주 등은 제외)인 법인이 특수관계인인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우
⑪ ⑩외의 경우로서 증자ㆍ감자, 합병(분할합병 포함)ㆍ분할, 상속세 및 증여세법에 상속세 및 증여세법에 따른 전환사채 등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 자본거래를 통해 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
⑫ 그 밖에 위 ①∼⑪에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
< 예제 >
법인세법상 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 유형을 설명한 것이다. 옳지 않은 것은?① 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.
② 무수익 자산을 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
③ 주주 등이나 출연자가 아닌 임원 및 직원에게 사택을 무상으로 제공하는 경우
④ 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
⑤ 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
정답 및 해설
③ 주주 등이나 출연자가 아닌 임원 및 직원에게 사택을 무상으로 제공하는 경우는 제외한다.
정답 ③
부당행위계산의 부인 적용요건
- 아래의 ㉠ 또는 ㉡에 해당되는 경우 부당행위계산의 부인규정을 적용한다.
- 위의 적용요건은 부당행위계산의 부인 유형 중 ①, ③, ⑦, ⑧의 행위와 이에 준하는 행위 또는 계산에 한하여 적용한다. 다만, 주권상장법인이 발행한 주식을 거래한 경우에는 위의 적용요건을 적용하지 않고 시가와 다른 가격으로 거래하는 경우에 부당행위계산의 부인규정을 적용한다.
| ㉠ 금액기준 : | 시가 - 거래금액 | ≥ 3억원 |
| ㉡ 비율기준 : | 시가 - 거래금액 | / 시가 ≥ 5% |
< 예제 >
다음은 법인세법에서 규정하고 있는 부당행위계산의 유형이다. 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용하는 것을 고르면 모두 몇 개인가?|
가. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 나. 무수익 자산을 매입 다. 자산을 시가보다 낮은 가액으로 양도 라. 불량자산을 차환 마. 출연금을 대신 부담 바. 금전을 시가보다 낮은 이율로 대여 사. 금전을 시가보다 높은 이율로 차입 아. 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계인인 다른 주주 등에게 이익을 분여 |
① 3개
② 4개
③ 5개
④ 6개
⑤ 7개
정답 및 해설
② 가, 다, 바, 사
정답 ②
부당행위계산의 판단기준
(1) 시가의 개념
부당행위계산의 부인을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율 등)을 기준으로 하는데 이를 “시가”라 한다.
(2) 일반적인 경우의 시가산정
① 시가란 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격을 말한다.
② 주권상장법인이 발행한 주식을 아래의 방법으로 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 거래소 최종시세가액(거래소 휴장 중에 거래한 경우에는 그 거래일의 직전 최종시세가액)으로 하며, 사실상 경영권의 이전이 수반되는 경우에는 상증여세법을 준용하여 그 가액의 20%을 가산한다.
㉠ 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장 외에서 거래하는 방법
㉡ 대량매매 등 기획재정부령으로 정하는 방법
③ 시가가 불분명한 경우에는 다음의 순서로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
| 구분 | 평가액 |
|---|---|
| 주식ㆍ출자지분ㆍ가상자산 | 상속세및증여세법상의 평가액 |
| 위 이외의 자산 |
1 순위 : 감정평가법인 등의 감정가액* 2 순위 : 상속세및증여세법상의 평가액 |
* 감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액으로 한다.
< 예제 >
(주)국세의 당해 사업연도 종료일에 대표이사로부터 비상장법인의 K주식 1,000주를 20,000,000원에 매입하였다. 당해 주식에 대한 감정평가법인의 감정가액은 24,000,000원이며 상속ㆍ증여세법상 평가액은 15,000,000원이다. 주식 매입대금은 매입일에 전액 지급되었다고 할 경우 관련 세무조정을 하시오.정답 및 해설
- 세무조정
- 시가가 불분명한 경우 주식ㆍ출자지분은 상속세 및 증여세법상의 평가액으로 평가한다.
| 구분 | 내역 | 금액 | 소득처분 |
|---|---|---|---|
| 손금산입 | K 주식 | 5,000,000 | △유보 |
| 손금불산입 | 부당행위계산부인 | 5,000,000 | 상여 |
(3) 금전의 대여 또는 차용의 경우 시가산정
① 원칙 : 가중평균차입이자율
② 예외 : 당좌대출이자율 ➝ 가지급금 인정이자에서 설명함
(4) 자산 또는 용역제공의 경우 시가산정
자산(금전은 제외) 또는 용역을 제공할 때 일반적인 시가산정방법을 적용할 수 없는 경우에는 다음의 금액을 시가로 한다.
| 구분 | 평가액 |
|---|---|
| ① 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우 | (자산의 시가 × 50% - 전세금ㆍ보증금) × 정기예금이자율 |
| ② 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우 | 용역제공원가*1× (1 + 수익률*2) |
*1 용역제공원가 : 당해 용역의 제공에 소요된 금액으로 직접비 및 간접비를 포함한다.
*2 수익률 : 해당 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간의 일반적인 용역제공거래를 할 때의 수익률(기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율)을 말한다.
➜ 원가기준 이익률 = (매출액 – 원가) / 원가
< 예제 >
법인세법상 부당행위계산의 부인에 대한 설명으로 옳지 않은 것은?① 특수관계인과의 거래로 법인의 조세부담이 부당하게 감소되었다고 인정되는 경우에 적용하며 조세회피의 의도가 있었는지 여부는 따지지 않는다.
② 비상장주식을 양도 또는 매입함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 감정평가법인 등의 감정한 가액을 시가로 한다.
③ 법인세법 시행령에서 부당거래의 유형을 열거하고 있으나, 구체적으로 열거되지 아니한 거래라 하더라도 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우에도 동 규정이 적용될 수 있다.
④ 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 5%에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 동 규정을 적용한다.
⑤ 특수관계인 간의 거래가 부당한지 여부의 판단은 불공정합병을 제외하고 거래행위 당시를 기준으로 판단하여야 한다.
정답 및 해설
② 비상장주식은 감정가액은 적용하지 않고 상속세및증여세법상의 평가액으로 한다.
정답 ②
CHECK(특수관계인 판정)
- 특수관계인에 해당하는 경우 해당 법인도 상대방 특수관계인의 특수관계인으로 본다.
- 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)여부는 그 행위당시를 기준으로 하여 적용한다. 다만, 불공정합병의 경우 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
CHECK(부당행위계산부인의 적용대상)
- 부당행위계산 부인규정은 국내에서 납세의무가 있는 모든 법인에 적용된다.
- 비영리내국법인이 특수관계인과의 거래로 인해 수익사업의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 부당행위계산부인 규정이 적용된다.
- 부당행위계산 부인규정은 청산 중에 있는 법인에 대하여도 적용한다.
- 조합법인 등에 대하여 당기순이익 과세를 하는 경우에는 부당행위계산 부인규정을 적용하지 아니한다.
